- ƏDV məqsədləri üçün qeydiyyat (həmçinin də qeydiyyatın ləğvi) zamanı 200.000 manatlıq (qeydiyyatın ləğvi zamanı 100.000 manatlıq) dövriyyəni hansı məbləğdən – ümumi satış məbləğindənmi, yoxsa, yalnız ticarət əlavəsindənmi götürməli?

- Vergi tutulan dövriyyənin ümumi dövriyyədəki xüsusi çəkisini ümumi satış məbləği üzərindənmi, yoxsa ticarət əlavəsi üzərindənmi müəyyən etməli?

Bu suallarla bağlı EKVİTA şirkətinin vergi məsələləri üzrə meneceri Fariz Yadigarovun şərhini təqdim edirik.

Təcrübədə - konkret olaraq, kənd təsərrüfatı məhsullarının satışı ilə məşğul olan vergi ödəyiciləri tərəfindən ƏDV məqsədləri üçün qeydiyyat öhdəliyinin müəyyən edilməsi zamanı vergi tutulan əməliyyatların dəyərinin müəyyən edilməsi, həmçinin ƏDV məqsədləri üçün qeydiyyatda olduğu halda ƏDV üzrə əvəzləşdirmə üçün vergi tutulan dövriyyənin ümumi dövriyyədəki xüsusi çəkisinin müəyyən edilməsi suallar yaradır.

Əslində, Vergi Məcəlləsinin 12.3 və 159.1-ci maddəsini əsas gətirərək istər vergi tutulan əməliyyatın dəyəri, istərsə də vergi tutulan dövriyyə olaraq ticarət əlavəsini götürmək olar. Lakin, vergi orqanının bunu qəbul edib-etməməsindən asılı olmayaraq, burada nəzəri-metodoloji əsaslandırma mütləqdir.

Bunun üçün isə ilk növbədə “vergi tutulan əməliyyat” və “vergi tutulan dövriyyə” anlayışlarını dəqiqləşdirmək lazımdır. Bu anlayışlar Vergi Məcəlləsində konkret olaraq müəyyən edilməsə də vergi elementləri kontekstində bu müəyyənləşdirməni aparmaq mümkündür.

Əvvəlcədən qeyd edək ki, Vergi Məcəlləsinin əlavə dəyər vergisi ilə bağlı XI Fəsli vergi elementlərinin ayırd edilməsi baxımından nisbətən daha mürəkkəb struktura malikdir. Ona görə, daha aydın və obyektiv nəticəyə gələ bilmək üçün məsələyə iki fərqli kontekstdə baxaq və hər bir halda Azərbaycan Respublikasının vergi qanunvericiliyində ƏDV-nin tətbiqinin, hesablanmasının ümumi prinsiplərini yaddan çıxarmayaq.

I.Yuxarıda da qeyd etdiyimiz kimi, “vergi tutulan əməliyyat” anlayışı Vergi Məcəlləsində ayrıca müəyyən edilməsə də, Məcəllənin 161-ci maddəsi (Maddə 161. Vergi tutulan əməliyyatın dəyəri) bunun (vergi tutulan əməliyyatın) elə təqdim edilən mallardan (işlərdən, xidmətlərdən) ibarət olduğunu təsbit edir. Malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi və xidmətlərin göstərilməsi isə Vergi Məcəlləsinin 12.3 və 159.1-ci maddələrinə əsasən, vergi obyektidir (Vergi Məcəlləsində qeyd edilmiş redaksiyada – vergitutma obyekti).

Beləliklə, vergi tutulan əməliyyat, vergi elementi olaraq ƏDV məqsədləri üçün vergi ödəyicisinin vergi ödəmək vəzifəsini şərtləndirən iqtisadi faktdır – yəni vergi obyektidir.

Vergi Məcəlləsinin 173.2-ci maddəsinə əsasən, vergi tutulan dövriyyə hesabat dövrü ərzində vergi tutulan əməliyyatların ümumi dəyərindən ibarətdir. Burada “hesabat dövrü ərzində vergi tutulan əməliyyatların ümumi dəyəri” ifadəsinə diqqətlə yanaşmaq lazımdır. Belə ki, 2017-ci ilədək bu ifadədə hər hansı bir qeyri-müəyyənlik olmasa da, 2017-ci ildən etibarən Vergi Məcəlləsinə “ticarət əlavəsi” ifadəsinin əlavə edilməsindən sonra “vergi tutulan əməliyyat” anlayışı artıq ikili məna kəsb etməyə başladı. Başqa sözlə, müvafiq dəyişiklikdən əvvəl və hal-hazırda ümumi əməliyyatlar zamanı “vergi tutulan dövriyyə” və “vergi tutulan əməliyyat“ anlayışları bütün hallarda üst-üstə düşür. Yəni, bu, ƏDV-nin vergi obyektinin və vergitutma bazasının üst-üstə düşməsi deməkdir ki, nəticə etibarilə yalnış olaraq vergitutma bazasına vergitutulan əməliyyat kimi baxılmasına səbəb olur. Bu hal büdcəyə ödənilməli olan ƏDV-nin müəyyən edilməsi zamanı praktiki olaraq təsirsiz olsa da, nəzəri-metodoloji baxımdan kifayət qədər əhəmiyyət daşıyır. Çünki vergi məbləği müvafiq vergi dərəcəsinin məhz vergitutma bazasına tətbiq edilməsi yolu ilə müəyyən edilir.

Vergi Məcəlləsinin 153-cü (Maddə 153. Əlavə Dəyər Vergisi anlayışı) və 174-cü (Maddə 174. Vergi tutulan dövriyyədən büdcəyə ödənilməli olan ƏDV) maddələrinə görə ƏDV, vergi dərəcəsinin vergi tutulan dövriyyəyə tətbiq olunması yolu ilə müəyyən edildiyinə görə bu, “vergi tutulan dövriyyə”yə vergitutma bazası kimi baxmağımıza əsas verir. Vergitutma bazası isə vergi obyekti ilə eyni element olmayıb, onun (vergi obyektinin) vergi tutulan hissəsini ifadə edir. Başqa sözlə, vergi obyekti vergitutma bazasının əsasını təşkil edən iqtisadi fakt və ya hadisədir və bu elementlərin nominal olaraq eyni qiymətə malik olmaları onların eyni olması anlamına gəlmir və gəlməməlidir.

Vergi Məcəlləsinə edilən dəyişikliklərdən sonra konkret olaraq kənd təsərrüfatı məhsullarının satışı zamanı ƏDV-nin ticarət əlavəsindən hesablanması zamanı bu anlayışlar arasındakı fərq özünü qabarıq biruzə verir.

Daha da aydın ifadə etsək, artıq vergi obyekti (vergi tutulan əməliyyat - vergi ödəyicisinin müştəridən və ya hər hansı digər şəxsdən aldığı, yaxud almağa hüququ olduğu haqqın ƏDV nəzərə alınmadan məbləği) ilə vergitutma bazası (vergi tutulan dövriyyə - vergi tutulan əməliyyatın ƏDV tutulan hissəsi – ƏDV dərəcəsi tətbiq olunan məbləğ) üst-üstə düşmür.

Yuxarıda da qeyd edildiyi kimi, vergi dərəcəsi tətbiq olunan element məhz vergitutma bazasıdır, vergi obyekti yox. Əlavə dəyər vergisi, adından da göründüyü kimi, əlavə edilmiş dəyərdən hesablanmalı olduğu halda, Azərbaycanın vergi qanunvericiliyi ƏDV-ni ümumi mal (iş, xidmət) təqdim edilməsi üzrə əməliyyat üzərindən sonradan əvəzləşdirmə mexanizminin tətbiqi vasitəsilə müəyyən edir. ƏDV-nin ticarət əlavəsindən hesablanması isə xüsusi hal kimi səciyyələndirilə bilər. Çünki, verginin ticarət əlavəsindən hesablanması xüsusi olaraq kənd təsərrüfatı mallarına münasibətdə tətbiq edilir. Nəticə etibarilə, əgər kənd təsərrüfatı məhsullarının satışı zamanı ƏDV, vergi dərəcəsinin ticarət əlavəsinə tətbiq edilməsi yolu ilə müəyyən olunursa, deməli , ticarət əlavəsi elə vergitutma bazasıdır.

Lakin, Vergi Məcəlləsinin 175.4-cü maddəsində “vergi tutulan dövriyyə” anlayışı onun əvvəlki - yəni, “vergi tutulan əməliyyat”a bərabər mənasında işlədilmişdir.

Buna görə də, Vergi Məcəlləsinin 155.1 və 175.4-cü maddələrinin tətbiq edilməsi zamanı ticarət əlavəsi deyil, ümumi təqdimetmə əməliyyatı götürülməlidir.

II. İndi isə hesab edək ki, vergi qanunvericiliyi ƏDV-nin vergi obyekti üzrə ikili yanaşmanı nəzərdə tutur. Yəni, vergi obyekti, bəzi təqdimetmə əməliyyatları üzrə təqdim olunan malların (işlərin, xidmətlərin) dəyəri, bəzi əməliyyatlar üzrə isə ticarət əlavəsidir (ARVM, 12.3, 153, 159.1-ci maddələr). Eyni zamanda, irəlidə aparılacaq təhlil zamanı görəcəyik ki, “təqdim olunan malların (işlərin, xidmətlərin) dəyəri” və “ticarət əlavəsi” həm də vergitutma bazasıdır.

O zaman, həm kənd təsərrüfatı məhsullarının satışı ilə məşğul olan vergi ödəyiciləri tərəfindən ƏDV-nin məqsədləri üçün qeydiyyat öhdəliyinin müəyyən edilməsi zamanı vergi tutulan əməliyyatların dəyəri olaraq, həm də əvəzləşdirmə üçün (Vergi Məcəlləsinin 175.4-cü maddəsinin tətbiqi məqsədilə) vergi tutulan dövriyyə olaraq ticarət əlavəsi götürülməlidir.

Lakin, bu yanaşmanın praktiki olaraq vergi orqanı tərəfindən qəbul edilib-edilməməsindən asılı olmayaraq, müəyyən nəzəri-metodoloji çatışmazlıqları vardır. Belə ki, nəzəri olaraq, vergi obyekti, vergi ödəyicisinin vergi ödəmək vəzifəsini şərtləndirən ilkin iqtisadi faktdır. Digər daxili vergi elementləri isə məhz vergi obyektinin müəyyən edilməsindən sonra formalaşır. Ticarət əlavəsi isə ilkin iqtisadi fakt deyil, digər iqtisadi faktın (ümumi təqdimetmə əməliyyatının) bir elementidir – vergi tutulan elementdir – vergi dərəcəsi tətbiq olunan elementdir, yəni, vergitutma bazasıdır.

Lakin, Vergi Məcəlləsinin 155.1 və 175.4-cü maddələrinin tətbiq edilməsi üçün əsas olaraq vergitutma bazası deyil, vergi obyekti (ümumi təqdimetmə əməliyyatı) götürülməlidir.

Beləliklə, yuxarıda qeyd edilən hər iki yanaşmanın tətbiqi zamanı müəyyən ziddiyətli, müvafiq rəsmi açıqlama tələb edən məqamlar meydana çıxır ki, bunların da əsası Vergi Məcəlləsinin müvafiq maddələri arasında yuxarıda qeyd olunan yeni vergitutma qaydalarının tətbiqindən sonra yaranmış metodoloji uyğunsuzluqlarla bağlıdır. Ona görə də bu metodoloji problemin daha doğru istiqamətdə həlli məqsədilə hesab edirəm ki, Vergi Məcəlləsinin müvafiq maddələrinə daha konkret, dəqiqləşdirici, tamamlayıcı redaktələrin edilməsi həm nəzəri, həm də praktiki baxımdan məqsədəuyğun olardı.