İqtisadi aktivlik və məşğulluğun təmin edilməsi baxımından tikinti sektoru milli iqtisadiyyatın strukturunda və vergi daxilolmalarında mühüm rol oynayır. Tikinti sektoru sahəvi xüsusiyyətlərinə görə tikinti, təmir və quraşdırma, əsas istiqamətlər olaraq isə bina tikintisi, fərdi yaşayış sahələrinin tikintisi, podrat müqavilələr əsasında tikinti işləri olmaqla şərti və qısa təsnif oluna bilər. Tikintidə uçotun aparılmasının özünəməxsus olması bu sektorda vergi nəzarətinin də spesifik olmasını şərtləndirir. Mövzunu "Good Finance" MMC-nin vergi məsləhətçisi Teymur İslamlı şərh edib.

Tikinti fəaliyyəti üzrə vergi auditi zamanı gəlirlərin, xərclərin, vergilərin və icbari ödənişlərin düzgün müəyyən edilməsi bu fəaliyyət növünə aid spesifik ilkin sənədlər (Forma-2, Forma-3, layihə-smeta sənədləri, texniki hesabatlar, silgi aktları və s.) əsasında yoxlanılır.

Tikinti sektorunda vergi auditi ilə bağlı birinci istiqamət olaraq podrat müqavilələri üzrə tikinti işlərinin vergiyə cəlb edilməsinin yoxlanılmasına nəzər salaq. Podrat müqavilələri üzrə aparılan tikinti-quraşdırma işlərinin vergi auditində aşağıdakı məqamlara xüsusi diqqət olunur:

- mal-material məsrəflərinin smeta-layihə sənədlərinə, texniki hesabatlara və normativlərə uyğunluğu;

- gəlirlərin və xərclərin vergitutma baxımından tanınması vaxtının müəyyən edilməsi, o cümlədən Vergi Məcəlləsinin 138-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş uzunmüddətli müqavilələr üzrə gəlir və gəlirdən çıxılan xərclərin vaxtının müəyən edilməsi;

- vergi ödəyicisinin əsas və tikinti sahələri üzrə yardımçı anbarlarındakı mal-material qalıqlarının uçot sənədləri ilə uyğunluğu;

- subpodrat müqavilələri üzrə faktiki iş həcmlərinin təhvil-qəbul sənədləri ilə uyğunluğu, bu zaman elektron qaimə-fakturaların düzgün tərtib olunması;

- görülmüş işlərin əmək tutumunun, əməkhaqqı məsrəflərinin və əməkhaqqından tutulmaların faktiki iş həcminə uyğunluğu.

Material xərclərinin ayrı-ayrı tikinti işlərində ümumi xərclərdə xüsusi çəkisinin yüksək, yəni 60-70 faiz olması həmin xərclərin ciddi yoxlanılmasını şərtləndirir. Tikinti müəssisələrinin vergi auditi zamanı ən çox rastlaşılan və maliyyə sanksiyası riski yaradan məsələ mal-material silgisi üzrə xərclərin faktiki olaraq smeta və texniki sənədlər üzrə silgilərlə, normativlərlə uyğunluq təşkil etməməsidir. Mal-material ehtiyatları ilə bağlı digər vacib nüans isə həmin ehtiyyatların faktiki olaraq anbarlarda mövcudluğunun yoxlanılmasıdır. Audit zamanı müəssisə tərəfindən smeta və texniki sənədlər tərtib edilməməsi aşkar edildikdə və ya həmin sənədlər yoxlamaya təqdim edilmədikdə, habelə yoxlayıcıda sənədlərin düzgünlüyünə əsaslı şübhələr yarandıqda Vergi Məcəlləsinin 44-cü maddəsinə müvafiq olaraq ekspertiza təyin edilə, ekspert rəyi əsasında vergilər hesablanıla bilər.

Misal 1: “Usta-1985” MMC tərəfindən tikintisi başa çatdırılmış inzibati bina üzrə silgi aktlarına əsasən, elektron qaimə-faktura əsasında alınmış materiallardan 150.000 manatlıq armatur, 120.000 manatlıq taxta, 14.000 manatlıq qum-çınqıl sərf edilməklə xərcə 284.000 manat salınıb. Səyyar vergi yoxlaması zamanı ekspertiza təyin edilməklə həmin binanın tikintisinə faktiki olaraq 80.000 manatlıq armatur, 45.000 manatlıq taxta və 64.000 manatlıq qum-çınqıl, cəmi 189.000 manatlıq material sərf edilməsi müəyyən edilib. Beləliklə, xərclər müəyyən edilən zaman 70.000 manatlıq armatur, 75.000 manatlıq taxta sərfiyyatı üzrə xərcin şişirdilməsi, qum-çınqıl sərfiyyatı üzrə isə 50.000 manat xərcin az göstərilməsi, ümumilikdə isə xərclərin 95.000 manat artıq göstərilməsi ilə mənfəət vergisinin 19.000 manat azaldılması aşkar edilib. Vergi Məcəlləsinə əsasən, azaldılmış 19.000 manat vergi məbləğinə görə 9500 manat maliyyə sanksiyası riski yaranıb.

Təcrübədə yuxarıdakı misala uyğun analoji hallarda həm də ƏDV-nin azaldılması üzrə Məcəllənin 58.1-ci maddəsi üzrə 50 faiz və xərclərin rəsmiləşdirilməməsinə görə 58.8.3-cü maddə üzrə 10 faiz maliyyə sanksiyası riski yaranır. Belə ki, Vergi Məcəlləsinin 38.5-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş inventarizasiya və ya 50.1.13-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş operativ vergi nəzarəti zamanı tikintiyə sərf edilmiş kimi sənədləşdirilən 70.000 manatlıq armatur və 75.000 manatlıq taxtanın faktiki olaraq müəssisənin anbarında olmadığı aşkar edilə bilər. Bu zaman Vergi Məcəlləsinin 159.5-ci maddəsində göstərilmiş hallar (konkret olaraq malların əskik gəlməsi) yarandığından müəssisəyə 26.100 manat ƏDV və həmin məbləğin azaldılaraq bəyan edilməsinə görə 50% miqdarında – 13.050 manat maliyyə sanksiyası hesablanıla bilər:

70 000+75 000)x18% = 26 100 manat
26 100 x 50% = 13 050 manat.

Eyni zamanda, faktiki olaraq sərf edilmiş 64.000 manatlıq qum-çınqılın rəsmiləşdirilməyən 50.000 manatlıq hissəsinə görə Vergi Məcəlləsinin 58.8.3-cü maddəsinə əsasən, həmin məbləğin 10%-i miqdarında, yəni 5.000 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilməsi riski yaranır.

Yuxarıdakı misal üzrə vergi ödəyicisinə ümumilikdə 45.100 manat məbləğində vergilərin azaldılmasına görə 50% miqdarında – yəni 22.500 manat, 50.000 manat məbləğində rəsmiləşdirilməyən xərclərin 10 faizi miqdarında – yəni 5.000 manat maliyyə sanksiyası hesablanılır.

Gəlir və xərclərin tanınması vaxtına vergi ili ərzində başa çatdırılmayan layihələr üzrə xüsusi diqqət yetirilməlidir.

Misal 2: “Usta-1985” MMC (ad şərtidir) tərəfindən ümumi dəyəri 50.000 manat olan görülmüş işlər 17 dekabr 2020-ci ildə “Forma-2” əsasında təhvil verilmiş, həmin işlərin yerinə yetirilməsi ilə əlaqədar xərclər 40.000 manat olub. Beləliklə də mənfəət 10.000 manat, mənfəət vergisi 2.000 manat təşkil etmişdir.Müəssisə tərəfindən Vergi Məcəlləsinin 71-1.1.3-cü maddəsinin tələbləri pozulmaqla elektron qaimə-faktura 5 gün ərzində təqdim edilməyərək 7 yanvar 2021-ci ildə göndərilmiş, illik mənfəət vergisi bəyannaməsində həmin işlərlə bağlı gəlir və xərclər bəyan edilməmişdir. Vergi yoxlaması zamanı vergi ödəyicisinin 2020-ci ildə bəyan etməli olduğu 2.000 manat vergi məbləği hesablanmaqla Vergi Məcəlləsinin 58.1-ci maddəsinə əsasən 1000 manat maliyyə sanksiyası tətbiq olunur.

Misal 3: Vergi ödəyicisi tərəfindən 2020-ci ilin dekabr ayında icrasına başlanmış işlər 2021-ci ilin yanvar ayında başa çatırılaraq “Forma-2” bağlanmış və elektron qaimə-faktura göndərilmişdir. Bu halda gəlir 2021-ci ildə tanındığından gəlirin əldə edilməsi ilə bağlı xərclər də həmin ildə əks etdirilməlidir. Aylar üzrə başa çatdırılmış işlərin təhvil-qəbulunun aparılması, buna uyğun olaraq elektron qaimə-faktura tərtib olunması hallarında isə bu kimi “sürüşmə”lər yaranmır.

Vergi Məcəlləsinin 138.1-ci maddəsinə əsasən, işlərin vergi ili ərzində başa çatdırılmadığı müqavilələr uzunmüddətli müqavilələr (6 ay ərzində başa çatdırılmasını nəzərdə tutan müqavilələr istisna olmaqla) hesab olunur. Uzun müddətli müqavilələrlə bağlı gəlir və bu gəlirdən çıxılan məbləğlər vergi ili ərzində müqavilələrin yerinə yetirilməsinin faktiki həcmlərinə uyğun olaraq uçota alınır. Müqavilənin yerinə yetirilməsinin faktiki həcmi vergi ili ərzində çəkilmiş xərcin həmin müqavilədə nəzərdə tutulan ümumi qiymətləndirilən xərclərlə müqayisə edilməsi yolu ilə müəyyənləşdirilir. Bir çox hallarda vergi ödəyiciləri tərəfindən uzunmüddətli müqavilələr üzrə Vergi Məcəlləsinin tələblərinə riayət olunmaması maliyyə sanksiyası ilə nəticələnə bilər.

Misal 4: 2019-cu ilin sentyabr ayında başlanılmış tikinti işləri 2020-ci ilin iyun ayında başa çatdırılmışdır. Müqavilənin ümumi dəyəri 500.000 manat, smeta üzrə xərclər 300.000 manat, 2019-cu ildə faktiki xərcləri 75.000 manat təşkil etmişdir. Vergi ödəyicisi tərəfindən 2019-cu il üzrə hesablama metodu ilə təqdim edilmiş mənfəət vergisi bəyannaməsində gəlir və xərclər bəyan edilməmiş, görülmüş işlər üzrə məbləğlər 2020-ci ilin mənfəət vergisi bəyannaməsində nəzərə alınmışdır. Bu halda səyyar vergi yoxlaması aktında 2019-cu il üzrə xərclərin ümumi xərclərdə xüsusi çəkisi 25% (75.000/300.000×100), həmin xüsusi çəki əsasında 125.000 manat gəlir, 50.000 manat mənfəət və 10.000 manat mənfəət vergisi müəyyən edilərək, vergi məbləğinin azaldılmaqla bəyan edilməsinə görə 5.000 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilməsi təklif ediləcəkdir.

Podrat müqaviləsi üzrə tikinti işlərinin həcminə və tərkibinə uyğun olaraq həmin işlərin bir hissəsinin subpodratçılar tərəfindən icra edilməsi hallarına praktikada çox rast gəlinir. Bu zaman sənədləşdirmənin, yəni təhvil-qəbul sənədlərinin və elektron qaimə-fakturanın düzgün tərtibatı vacibdir.

Misal 5: “Usta-1985” MMC tərəfindən podrat müqaviləsi əsasında inzibati binanın tikintisi aparılmış, həmin binanın havalandırma sisteminin qurulmasını subpodrat müqaviləsi ilə “Kond 09” MMC (ad şərtidir) həyata keçirmişdir. Havalandırma sisteminin qurulması ilə bağlı təhvil-qəbul haqqında arayış (Forma-2) tərtib olunmamış, “Kond 09” MMC tərəfindən 05.05.2020-ci il tarixində təqdim edilmiş elektron qaimə-fakturada 8.000 manatlıq “list dəmir”, 25.000 manatlıq “mühərriklər”, 5.000 manatlıq “məftil”, 6.000 manatlıq “havalandırma sisteminin qurulması” əks olunmuşdur. Vergi Məcəlləsinin 13.2.11-ci maddəsinə görə, işlərin görülməsi zamanı istifadə olunan mallar ayrıca təqdim edilmirsə, həmin mallar və ya xərclər işin ayrılmaz tərkib hissəsi hesab edilir. Digər tərəfdən isə Məcəllənin 71-1.1.3-ci maddəsinə əsasən, işlərin görülməsi tarixindən 5 gün müddətində elektron qaimə-faktura təqdim edilməlidir. Beləliklə, eyni gündə qeyd edilən quraşdırma işlərinin başa çatdırılması mümkün olmadığından və podratçı şirkət tərəfindən 8.000 manatlıq list dəmir, 25.000 manatlıq mühərriklər, 5.000 manatlıq məftil anbara daxil olunaraq silgisi aparılmadığından həmin mallar üzrə əskik gəlmə müəyyən edilməklə əlavə vergi hesablanması və maliyyə sanksiyası tətbiq edilməsi riski yaranır.