.jpg)
Vergi Məcəlləsinin 69.1-ci maddəsinə əsasən, xarici valyuta ilə aparılan və vergiyə cəlb edilən hər hansı əməliyyat onun həyata keçirildiyi gün Azərbaycan Respublikasının Mərkəzi Bankının rəsmi mübadilə məzənnəsi ilə, yəni manatla hesablanır. Məcəllənin 69.2-ci maddəsində göstərilib ki, xarici valyuta ilə aparılan və vergiyə cəlb etməyə aid olan əməliyyatlar üzrə yaranan məzənnə fərqi əməliyyatın həyata keçirildiyi günlə malların (işlərin, xidmətlərin) dəyərinin ödənildiyi günə olan məzənnə arasındakı fərqlə müəyyən edilir. Hesabat ilinin sonuna xarici valyutada alınmış və təqdim edilmiş mallar (işlər və xidmətlər) üzrə yaranan debitor və kreditor borcları üzrə məzənnə fərqi Mərkəzi Bankın elan etdiyi məzənnə ilə qiymətləndirilməklə gəlirə və ya zərərə aid edilir. Vergi ödəyicisinin xarici valyutada olan pul vəsaitləri təqvim ilinin sonu vəziyyətinə Mərkəzi Bankın elan etdiyi rəsmi məzənnə ilə hesablanmaqla müəyyən edilir.
Göründüyü kimi, Vergi Məcəlləsinin 69-cu maddəsi xarici valyutanın manatla hesablanması əməliyyatlarına tətbiq edilir. Birinci tələb odur ki, xarici valyutanın manata çevrilməsi vergiyə cəlb edilən əməliyyat olmalıdır. İkinci tələbə görə isə vergiyə cəlb edilən hər hansı bir əməliyyat xarici valyutada olmalıdır ki, Vergi Məcəlləsinin 69-cu maddəsi tətbiq edilsin. Yəni 69-cu maddənin 69.1-ci bəndi ümumi olaraq tətbiq edilir.
Məcəllənin 69.2-ci maddəsi isə tələblərin ümumi olan və vergiyə cəlb edilən, xarici valyutada aparılmış əməliyyatların hamısına yox, müəyyən hissəsinə tətbiq edilməsi ilə bağlıdır. Daha doğrusu, tələblər incələnir. Həmin maddədə ancaq konkret mallara, işlərə və xidmətlərə görə yaranmış məzənnə fərqlərinin gəlirə və ya zərərə aid edilməsi göstərilir. Həmçinin, bu bənd valyuta hesabında qalan pul vəsaitlərinin manata çevrilməsini açıqlayır.
Nəticə olaraq müəyyən edilir ki, bir çox xarici valyutada aparılan əməliyyatların uçotu bu maddə ilə tənzimlənmir. Ona görə də əsas diqqət yetirilən məqamlardan biri Vergi Məcəlləsinin 69-cu maddəsinin həmin Məcəllənin 7-ci fəslinə aid olmasıdır. Yəni Məcəllənin 7-ci fəsli belədir: “VII fəsil. Vergilərin ödənilməsi üzrə ümumi qaydalar”. Yəni 69-cu maddənin aid olduğu fəsil ancaq vergilərin ödənilməsinin ümumi qaydalarını tənzimləyir. Ancaq vergiyə cəlb edilən gəlirdən çıxılan xərclərin tənzimlənməsi Vergi Məcəlləsinin 7-ci deyil, 10-cu fəsli ilə tənzimlənilir.
Məcəllənin 10-cu fəsli “Fiziki şəxslərin gəlir vergisinə və hüquqi şəxslərin mənfəət vergisinə aid olan maddələr” adlanır. Həmin fəslə aid olan 108.1-ci maddəyə əsasən, bu fəslə uyğun olaraq gəlirdən çıxılmayan xərclərdən başqa, gəlirin əldə edilməsi ilə bağlı olan bütün xərclər, həmçinin qanunla nəzərdə tutulmuş icbari ödənişlər gəlirdən çıxılır. Gəlirdən çıxılan xərclər qanunla müəyyən edilmiş qaydada rəsmiləşdirilməlidir. Qanunla müəyyən edilmiş qaydada rəsmiləşdirilməyən xərclərin gəlirdən çıxılmasına yol verilmir.
Maddədən aydın olur ki, gəlirlərin əldə edilməsi ilə bağlı bütün xərclər gəlirdən çıxılır. Odur ki, biz Vergi Məcəlləsinin 69-cu və 108-ci maddələrini üzləşdirsək, 108-ci maddənin hüquqi qüvvəsinin daha yüksək olduğunu görürük. Belə ki, əvvəldə bildirdiyim kimi, 69-cu maddə ümümi qaydada vergilərin ödənilməsi fəslinə aiddir, amma 108-ci maddə konkret mənfəət vergisi ilə bağlı olan fəslin bir maddəsidir.
İndi isə xərc dedikdə nə başa düşülüldüyünə baxaq. Bildiyimiz kimi, Vergi Məcəlləsində konkret “xərc” sözünün açılışı yoxdur. Məcəllənin tələblərinə görə, orada açıqlanmayan terminlər, ifadələr digər normativ aktlarda olan açıqlamalardakı kimi tanınır.
“Maliyyə Hesabatlarının hazırlanması və təqdim olunması üzrə Konseptual Əsaslar”da və Mühasibat Hesabatlarının Beynəlxalq Standartlarında “xərclər” sözünün açıqlaması verilib:
Xərclər – mülkiyyətçilər аrаsında kapitalın bölüşdürülməsi ilə əlaqəli оlmаyаn, lakin kapitalın аzаlmаsı ilə nəticələnən, hesabat dövrü ərzində aktivlərin kənara ахını və yа аzаlmаsı və ya öhdəliklərin artması hesabına baş verən iqtisadi səmərənin аzаlmаsıdır.
Nəhayət, bütün qeyd etdiyimiz məqamları və tələbləri məzənnə fərqləri üzrə nümunələrlə nəzərdən keçirək.
Misal: “AA” MMC xarici ticarət ilə məşğul olan hüquqi şəxsdir. Şirkət 2026-cı ilin yanvar ayında 10.000 avro dəyərində mallar ixrac edib. İxrac tarixinə avronun manata məzənnəsi 2 manat (məzənnələr şərtidir) olub. Fevral ayında ixrac edilən malların dəyəri alıcı tərəfindən tam ödənilib. Ödəniş tarixinə məzənnə 1,90 manat olub. Həmçinin, MMC 20.000 avroluq mallar idxal edib. İdxal tarixində məzənnə 2 manat təşkil edib. Həmçinin, malların dəyəri bir aydan sonra ödənilib və ödəniş tarixində məzənnə 1,90 manat təşkil edib.
Bundan əlavə, şirkət maliyyə vəziyyətini gücləndirmək üçün xaricdən 100.000 avro məbləğində borc vəsaiti alıb. Borcun alınması zamanı məzənnə 1,80 manat olub. Nəzərə alaq ki, hesabat ilinin sonuna məzənnə 2 manat təşkil edib. MMC-nin aldığı borc məbləği təsərrüfat fəaliyyətinin gücləndirilməsi üçün malların, avadanlıqların əldə edilməsinə yönəldilib. Bundan əlavə, ixrac etdiyi mallara görə “AA” MMC-nin bank hesabına 10.000 avro məbləğində valyuta daxil olub. Həmin gün məzənnə 1,90 manat, ilin sonuna 2 manat, növbəti ilin sonunda isə 1,70 manat olub. 10.000 avro məbləği qalıqda qalıb.
İndi isə məzənnə fərqlərinin uçotunu formalaşdıraq.
Birinci əməliyyat birbaşa debitor və kreditor borcları ilə bağlı olduğundan, bir çox mütəxəssislər birbaşa Vergi Məcəlləsinin 69-cu maddəsinə istinad edərək yaranan məzənnə fərqlərini mənfəət və ya zərərə silir.
Birinci əməliyyat (ixrac):
İxrac tarixində uçot qeydləri: 10.000 x 2 = 20.000 manat;
İxracın ödəniş tarixində uçot qeydləri: 10.000 x 1,90 = 19.000 manat;
İxracın ödəniş tarixində yaranan məzənnə zərəri: 20.000 – 19.000 = 1.000 manat.
İkinci əməliyyat (idxal):
İdxal tarixində uçot qeydləri: 20.000 x 2 = 40.000 manat;
İdxalın ödəniş tarixində uçot qeydləri: 20.000 x 1,90 = 38.000 manat;
İdxalın ödəniş tarixində yaranan məzənnə gəliri: 40.000 – 38.000 = 2.000 manat.
Üçüncü əməliyyat (xarici borc):
Borcun əldə edilməsi tarixində uçot qeydləri: 100.000 x 1,80 = 180.000 manat;
Hesabat ilinin sonuna borc qalığının uçot qeydləri: 100.000 x 2 = 200.000 manat;
Yaranmış məzənnə fərqi: 200.000 – 180.000 = 20.000 manat mənfi məzənnə fərqi.
Bəs həmin 20.000 manat mənfi məzənnə fərqinin aqibəti necə olur?
Qeyd etdiyimiz kimi, həm Vergi Məcəlləsinin 69-cu maddəsi, həm də 21 saylı MHBS xarici valyuta ilə olan əməliyyatlarda əməliyyatın baş verdiyi tarixdə rəsmi məzənnə ilə aparılmasını bildirir. Həmçinin, yuxarıda bildirdiyimiz kimi, gəlirlərin əldə edilməsi ilə bağlı olan bir xərc gəlirdən çıxılır. “Xərc” sözünün açıqlanmasında da konkret öhdəliyin artması xərclər kimi qəbul olunur.
Bizim nümunədə də xaricdən alınmış borc ilkin olaraq gəlirlərin əldə edilməsi ilə bağlı olub, yəni qeyri-kommersiya məqsədləri üçün istifadə edilməyib. Həmçinin, hesabat ilinin sonunda öhdəlik kimi borcun artması baş verdiyinə görə, 20.000 manat vəsaitlərin axını kimi qiymətləndirilərək, xərc kimi uçota alınmalıdır. Yəni bu kimi xərclər həm mühasibat uçotunda, həm də vergi uçotunda xərclər kimi nəzərə alınmalıdır.
Dördüncü əməliyyat (valyuta hesabı qalığı):
Valyuta hesabına daxil olan vəsait: = 10.000 x 1,90 = 19.000 manat;
Birinci ilin sonunda qalığın uçotu: 10.000 x 2 = 20.000 manat;
Yaranmış müsbət məzənə fərqi: 20.000 – 19.000 = 1.000 manat;
İkinci ilin sonunda qalığın uçotu: 10.000 x 1,7 = 17.000 manat;
Yaranmış mənfi məzənə fərqi: 20.000 – 17.000 = 3.000 manat.
Bəs bu müsbət və mənfi məzənnə fərqlərinin uçotu necə olmalıdır?
Vergi Məcəlləsinin 13.2.12-ci maddəsində göstərilib ki, satışdankənar gəlirlər - digər müəssisələrin fəaliyyətində payçı kimi iştirakdan gəlir, müəssisəyə məxsus səhmlər, istiqrazlar və digər qiymətli kağızlardan əldə olunan gəlirlər, habelə mal və xidmət (iş) istehsalı və satışı ilə bilavasitə bağlı olmayan əməliyyatdan götürülən digər gəlirlər, o cümlədən cərimə və zərərin ödənilməsi şəklində alınmış məbləğ, xarici valyuta əməliyyatları üzrə artan məzənnə fərqi, qanunvericiliyə müvafiq iddia müddəti keçmiş kreditor və deponent borc məbləğləridir.
Maddədən aydın olur ki, istənilən bir müsbət, artan məzənnə fərqi satışdankənar gəlir kimi qiymətləndirilir. Təkcə Vergi Məcəlləsinin 69-cu maddəsindəki debitor, kreditor borcları üzrə yaranan yox, valyuta hesablarında olan, xarici valyutada alınmış borclar üzrə qalıqlardan yaranmış müsbət, artan məzənnə fərqi də gəlir kimi tanınmalıdır. Odur ki, nümunədə gördüyümüz 1.000 manat məzənnə fərqi gəlir kimi tanınacaq.
Əgər istənilən bir xarici valyuta ilə əməliyyatdan yaranan müsbət məzənnə gəlir kimi tanınmalıdırsa, bəs niyə həmin əməliyyalardan yaranan mənfi məzənnə fərqi xərc kimi tanınmamalıdır? Hesab qalıqlarında ikinci ilin sonunda yaranmış 3.000 manat mənfi məzənnə fərqi aktivlərin azalması olduğuna görə, xərc kimi tanınmalıdır. Uçot və hesabatda da xərclər kimi tanınmalıdır.